Возврат товаров и НДС: правила для продавца и покупателя

Покупатель вправе вернуть товар продавцу, если это предусмотрено гражданским законодательством, условиями договора или дополнительно согласовано с поставщиком. Как при этом вернуть уплаченный НДС? Зависит от основания и способа возврата. Разберемся, в чем разница между возвратом и обратной реализацией, что отразить в декларации и что меняется, если плательщик находится на упрощенке.

Понятие возврата товара для целей исчисления НДС

Отказ от товара и возврат его продавцу регулируется Гражданским кодексом РФ, так как в Налоговом кодексе это понятие отсутствует. В таком случае закон позволяет руководствоваться трактовкой, применяемой в других отраслях права (ст. 11 НК РФ).

Важно знать предусмотренные законом основания для возврата, чтобы не путать его с обратной реализацией.

Право на возврат

Покупатель имеет право отказаться от товара и вернуть его продавцу в следующих случаях:

• товар пришел без необходимых комплектующих и сопроводительных документов, (ст. 464 ГК РФ);
• товары поступили меньшем количестве, чем указано в заказе (ст. 466 ГК РФ);
• ассортимент не соответствует условиям договора (ст. 468 ГК РФ);
• нарушена упаковка или есть брак (ст. 475, 482 ГК РФ).

В ряде случаев продавец имеет право потребовать у покупателя вернуть отгруженные товары (ст. 488, 491 ГК РФ). Например, если он своевременно не внес оплату по договору.

Дополнительные основания возврата могут быть предусмотрены договором (п. 4 ст. 421, ст. 454 ГК РФ). Стороны могут заключить соглашение об изменении или расторжении договора (ст. 453 ГК РФ).

Разница между возвратом и обратной реализацией

В соответствии со ст. 39 НК РФ реализация — это передача права собственности на товары от продавца покупателю. Реализация считается обратной в случае, когда бывший покупатель продает товары бывшему продавцу.

Основания налоговых вычетов и правила их применения для возврата и обратной реализации:

Ситуация	Обратная реализация (п. 2 ст. 171 НК РФ)	Возврат товара (п. 5 ст. 171 НК РФ)
Вычет	Сумма НДС по приобретенным товарам, предъявленная покупателю	Сумма НДС, предъявленная продавцом покупателю и уплаченная в бюджет при реализации товаров, в случае возврата или отказа
Должны ли возвращенные товары использоваться в операциях, облагаемых НДС, для получения вычета	Да	Нет
Период применения вычета	Три года после принятия к учету товаров, полученных в порядке обратной реализации	В течение года с момента отражения возврата в учете
Основание вычета	Счет-фактура, выставленный покупателем, который реализует товары обратно, в адрес продавца	Корректировочный счет-фактура к счету-фактуре, выставленному покупателю при отгрузке

Если покупатель возвращает товар по основаниям из ГК РФ, реализация признается несостоявшейся, переход права собственности аннулируется и покупатель возвращает продавцу его же товар (Определение ВС РФ от 14.03.2019 № 301-КГ18-20421 по делу № А79-12226/2017).

Если обе стороны выполнили условия договора и нет законных условий для возврата, право собственности считается перешедшим к покупателю. Например, если покупатель не смог продать товар из-за падения спроса или его устаревания или просто закрывается и больше не будет заниматься продажами. При возврате товара в такой ситуации право собственности возвращается от покупателя продавцу, то есть станет обратной реализацией (письма Минфина РФ от 06.11.2018 № 03-03-06/1/79496, от 20.08.2021 № 03-03-06/1/67181, от 28.01.2020 № 03-07-09/4850, от 12.04.2019 № 03-07-09/26046, письмо ФНС РФ от 24.05.2019 № СД-4-3/9907@).

Подведем итог. Если обе стороны выполнили условия закона и договора, следует ориентироваться на дополнительные основания и условия возврата, предусмотренные договором поставки: есть ли у покупателя право вернуть качественный товар с заменой на другой или с возвратом денег.

• Право есть. Товар возвращается в рамках первоначального договора поставки, поставщик оформляет корректировочный счет-фактуру и получает вычет на основании п. 5 ст. 171 НК РФ. Однако не запрещено оформить возврат товара и как обратную реализацию.
• Права нет. Для возврата нужен новый договор, в котором бывший покупатель становится продавцом, а бывший продавец — покупателем. В этом случае бывший покупатель выставляет счет-фактуру по реализации, а продавец принимает к вычету НДС по приобретенным товарам на основании п. 2 ст. 171 НК РФ.

Разберем нюансы учета НДС при возврате товара у продавца и покупателя.

НДС при возврате товара у поставщика

Работа с НДС у поставщика зависит от того, вернули ему товар в рамках того же договора или в порядке обратной реализации. Разберем оба варианта.

Один договор

Если покупатель возвращает товар в рамках одного договора поставки, то поставщик должен выставить корректировочный счет-фактуру. У покупателя обязанность по выставлению счетов-фактур отсутствует (п. 10 ст. 172 НК РФ, письма Минфина РФ от 28.01.2020 № 03-07-09/4850, от 12.04.2019 № 03-07-09/26046, от 08.04.2019 № 03-07-09/24636). При этом не имеет значения качество товара и факт его постановки на учет у покупателя (письмо Минфина РФ от 04.02.2019 № 03-07-11/6171).

Корректировочный счет-фактуру можно оформить, даже если при реализации оформляли универсальный передаточный документ (УПД) со статусом «1» (письмо ФНС от 17.10.2014 № ММВ-20-15/86@). Также в этом случае возможно оформление универсальный корректировочный документ (УКД) со статусом «1» (письмо ФНС от 17.10.2014 № ММВ-20-15/86@, письмо УФНС по г. Москве от 13.05.2020 № 24-23/3/080514@).

Выставленный корректировочный счет-фактуру или УКД продавец должен зарегистрировать в книге покупок с кодом «18». Эти документы являются основанием для принятия НДС к вычету (п. 12 раздела II приложения 4 к постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137, письма Минфина РФ от 17.06.2019 № 03-07-11/43992, от 28.01.2020 № 03-07-09/4850). При налоговой проверке понадобятся и другие документы, подтверждающие возврат: претензия от покупателя, накладная ТОРГ-12, соглашение о возврате и т. п.

Принимайте НДС к вычету в периоде, в котором отразили в учете возврат и выставили корректировочный документ. Помните, что при возврате товара вычет можно заявить только в течение года, а не трех лет (п. 4 ст. 172 НК РФ).

Бухгалтерский учет возврата товара и НДС зависит от даты возврата. Если покупатель вернул товары в году отгрузки, проводки будут следующие:

Дт	Кт	Описание
62	90.1	Отражена выручка от реализации товара
90.2	41	Списана себестоимость реализации
90.3	68	Начислен НДС на дату отгрузки товара
62	90.1	СТОРНО Сторнирована выручка по возвращенным товарам
90.2	41	СТОРНО Возвращенные товары оприходованы
90.3	68	СТОРНО Начисленный НДС сторнирован на основании корректировочного счета-фактуры или УКД

Если же покупатель возвращает товары, которые купил еще в прошлом году, то сторнировать данные нельзя, так как они относятся к оконченному периоду. Вместо этого в учете отражаются прибыль и убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году (письмо Минфина РФ от 25.07.2016 № 03-03-06/1/43372).

Дт	Кт	Описание
62	90.1	Отражена выручка от реализации товара
90.2	41	Списана себестоимость реализации
90.3	68	Начислен НДС на дату отгрузки товара
91.2	62	Отражен убыток прошлых лет на сумму, подлежащую возврату
41	91.1	Отражена прибыль прошлых лет в размере себестоимости товаров
68	91.1	НДС принят к вычету на основании корректировочного счета-фактуры или УКД

Если право собственности на товар еще не перешло к покупателю, товар продолжает числиться у поставщика как актив. В этом случае при возврате используются следующие проводки:

Дт	Кт	Описание
45	41	Товары отгружены покупателю
76	68	Начислен НДС с отгрузки
41	45	Приняты к учету возвращенные товары
76	68	СТОРНО НДС, начисленный при отгрузке, принят к вычету на основании корректировочного счета-фактуры или УКД

В декларации по НДС поставщик должен отразить сумму вычета по возврату. Для этого информация о корректировочном счете-фактуре или УКД переносится из книги покупок в раздел 8 декларации по НДС. Сумма НДС по возвращенным товарам отражается в строке 120 раздела 3, а также учитывается в строке 190.

Обратная реализация

Если покупатель оформляет возврат отдельным договором, то есть в рамках новой сделки, то поставщик становится покупателем, а покупатель — поставщиком. В этом разделе мы говорим о первоначальном поставщике, которому вернули товары в порядке обратной реализации.

Учитывать такой возврат бывший поставщик должен как обычную покупку. При этом принять к вычету НДС можно только при выполнении условий:

• бывший поставщик будет использовать возвращенные товары в деятельности, облагаемой НДС, в том числе для перепродажи;
• бывший покупатель выставил счет-фактуру или УПД на возвращаемые товары;
• возвращенные товары приняты бывшим поставщиком к учету и оприходованы.

Заявить НДС к вычету можно в квартале, в котором выполнены все обязательные условия. Право на вычет «входного» налога сохраняется в течение трех лет.

В бухгалтерском учете такой возврат отражается в том же порядке, что и обычная покупка.

НДС при возврате товара у покупателя

У покупателя порядок работы с НДС при возврате тоже зависит от оформления операции: возврат в рамках одного договора или обратная реализация. При этом имеет значение и то, успел ли покупатель принять товар к учету и получить вычет по НДС.

Один договор

При возврате товара в рамках первоначальной сделки НДС не начисляется, счет-фактуру на возврат покупатель не выставляет (п. 1 ст. 146 НК РФ, письмо Минфина РФ от 20.08.2021 № 03-03-06/1/67181). Вместо этого корректировочный счет-фактуру или УКД оформляет поставщик. Факт принятия товаров к учету и его качество при этом значения не имеют (п. 3 ст. 168 НК РФ, письмо Минфина РФ от 04.02.2019 № 03-07-11/6171, п. 1.4 Письма ФНС от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@).

Дальнейший порядок действий зависит от того, получен ли вычет по приобретенным товарам.

—

Вычет получен. При возврате товара НДС нужно восстановить. Если возвращается вся партия целиком, восстанавливается весь НДС, а в книге продаж регистрируется первичный счет-фактура, полученный от поставщика (п. 14 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137). Если покупатель возвращает не все товары, в книге продаж нужно зарегистрировать корректировочный счет-фактуру или УКД, полученный от поставщика. Если первичный документ об уменьшении стоимости отгруженных товаров поступил раньше, в книге продаж нужно зарегистрировать его. Восстановить налог нужно в том периоде, в котором получен первый из документов.

—

Вычет не заявляли. Если покупатель не заявлял вычет до возврата, то принять к вычету нужно будет только НДС с оприходованной части товара. Основание — первоначальный счет-фактура. Корректировочный счет-фактура или УКД от продавца не понадобятся. Записи по возврату в книгу покупок не заносятся.

Для возврата покупателю также понадобятся документы, подтверждающие основание возврата, накладная на возврат и документ о несоответствии качества товара.

В бухгалтерском учете порядок отражения НДС зависит от того, обнаружен брак до принятия товаров к учету или после.

Если право собственности на товар не перешло, его учитывают на забалансовом счете 002.

Дт	Кт	Описание
60.АВ	51	Перечислена предоплата поставщику
68	76.АВ	НДС, уплаченный в составе аванса, принят к вычету
002		Стоимость товаров отражена на забалансовом счете
76.2	60	Отражена сумма предоплаты, подлежащая возврату
76.АВ	68	Восстановлен НДС, принятый к вычету
	002	Товар возвращен поставщику
51	76.2	От поставщика поступил возврат предоплаты

Если право собственности на товар уже перешло, можно сформировать бухгалтерские записи через счет расчетов по претензиям, путем сторнирования или обратными записями. Рассмотрим первый вариант.

Дт	Кт	Описание
41	60	Товар принят к учету
19	60	Начислен входной НДС по товару
68	19	Входной НДС принят к вычету
76.2	41	Товар возвращен поставщику
76.2	68	Восстановлен НДС по возвращенному товару
60	76.2	Прекращено обязательство по оплате товаров

Если оформлять возврат через сторно, нужно отменить проводки Дт 41 Кт 60, Дт 19 Кт 60 и Дт 68 Кт 19.

В декларации по НДС восстановленная сумма налога отражается в строке 080 раздела 3. Показать ее нужно в квартале, на который приходится наиболее ранняя из дат:

• дата получения первичного документа на уменьшение стоимости товара;
• дата получения корректировочного счета-фактуры.

В разделе 9 декларации укажите данные из книги продаж о корректировочном счете-фактуре или первичном документе не уменьшение стоимости товара.

Обратная реализация

Стороны оформляют новый договор поставки, в котором бывший покупатель продает поставщику товар, возвращая его таким образом. Эта сделка — обычная реализация. Никаких особенностей в оформлении нет: поставщик — бывший покупатель начисляет НДС и выставляет счет-фактуру на отгрузку.

В бухгалтерском учете будут сформированы следующие записи:

Дт	Кт	Описание
41	60	Товары приняты к учету
19	60	Отражен входной НДС
68	19	Входной НДС принят к вычету
62	90.1	Отражена выручка по реализованному (возвращенному) товару
90.3	68	Начислен НДС по возвращенному товару
90.2	41	Списана себестоимость возвращенного товара

НДС при расторжении договора и возврате товара

При расторжении договора и возврате товара продавец может принять к вычету суммы налога, предъявленные покупателю и уплаченные в бюджет при реализации товаров (п. 5 ст. 171 НК РФ). Порядок действий продавца и покупателя аналогичен тому, который мы описали в соответствующих разделах при возврате товара в рамках одного договора.

Трехгодичный перенос вычета не предусмотрен при расторжении договора и возврате товара, даже если он оформлен как обратная реализация. К такому выводу пришел ВС РФ в определении от 12.02.2020 № 310-ЭС19-27513.

Если покупатель перечислил предоплату, а позднее договор был расторгнут, продавец также может принять к налоговому вычету НДС, исчисленный и уплаченный с суммы аванса. Но только при условии, что аванс будет возвращен (абз. 3 п. 5 ст. 171 НК РФ). В учете должны быть сделаны корректировки, в книге покупок в графе 7 следует перечислить документы, подтверждающие возврат аванса. Срок для принятия НДС к вычету — год с даты отказа от товаров (п. п. 1.1, 4 ст. 172 НК РФ).

Возврат товара от покупателя на УСН 

Когда одна из сторон договора применяет упрощенку, правила работы с НДС меняются.

Поставщик, которому плательщик УСН возвращает товары, сможет принять НДС к вычету, только если возврат оформлен в рамках одного договора, а не как обратная реализация. При обратной продаже права на вычет не будет, ведь покупатель не является плательщиком НДС и не может выставить соответствующий счет-фактуру.

Если возврат оформлен в соответствии с требованиями гражданского законодательства, вычет производится по базовым правилам: в периоде оприходования товаров или в течение года после возврата. Основание для вычета — корректировочный счет-фактура или УКД, выставленный продавцом.

При возврате товара в рамках одного договора покупатель у себя в учете должен будет скорректировать расходы, если применяет УСН «доходы минус расходы» и уже учел стоимость товаров в расходах. Доходы при этом не возникают (п. 1 ст. 39, п. 1 ст. 41, п. 1 ст. 346.15 НК РФ, письмо Минфина РФ от 20.09.2007 N 03-11-04/2/228).

Если возврат оформлен отдельным договором, он отражается как реализация (п. 1, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Упрощенец-покупатель должен будет признать расходы в размере покупной стоимости товара и доходы в сумме, поступившей от бывшего продавца.